НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ НАЛОГОМ НА ПРИБЫЛЬ СРЕДСТВ, ПОЛУЧЕННЫХ УКРАИНСКИМ БАНКОМ ОТ РОССИЙСКОГО БАНКА ПО ДОГОВОРУ БАНКОВСКОЙ ГАРАНТИИ В СУММЕ ОСНОВНОГО ДОЛГА ПО НЕПОГАШЕННОМУ КРЕДИТУ

Платеж российского банка (гаранта) украинскому банку (бенефициару), покрывающий задолженность украинской компании перед данным украинским банком, состоит из основного долга, процентов и неустоек (штрафов), налогообложение суммы процентов и суммы штрафных санкций (неустоек), выплачиваемых украинскому банку, осуществляется в Российской Федерации по ставке 10 процентов в соответствии с п. 2 ст. 11 Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Украины об избежании двойного налогообложения доходов и имущества и предотвращении уклонений от уплаты налогов от 08.02.1995, а сумма основного долга не является доходом для украинского банка.

Об этом Письмо Минфина РФ от 30.03.2010 N 03-08-05.

В соответствии со ст. 368 ''Понятие банковской гарантии'' Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) в силу банковской гарантии банк, иное кредитное учреждение или страховая организация (гарант) дают по просьбе другого лица (принципала) письменное обязательство уплатить кредитору принципала (бенефициару) в соответствии с условиями даваемого гарантом обязательства денежную сумму по представлении бенефициаром письменного требования о ее уплате.

Статья 370 ''Независимость банковской гарантии от основного обязательства'' Кодекса устанавливает, что предусмотренное банковской гарантией обязательство гаранта перед бенефициаром не зависит в отношениях между ними от того основного обязательства, в обеспечение исполнения которого она выдана, даже если в гарантии содержится ссылка на это обязательство.

Таким образом, независимость банковской гарантии от обеспечиваемого обязательства не влияет на определение вида дохода бенефициара (украинского банка) для целей налогообложения, а следовательно, применения соответствующих положений Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Украины об избежании двойного налогообложения доходов и имущества и предотвращении уклонений от уплаты налогов от 08.02.1995 (далее - Соглашение).

В соответствии с п. 4 ст. 11 ''Проценты'' Соглашения термин ''проценты'' при использовании в этой статье означает доход от долговых требований любого вида, в частности, доход от правительственных ценных бумаг и доход от облигаций или долговых обязательств, включая премии и выигрыши, выплачиваемые по этим ценным бумагам, облигациям или долговым обязательствам.

В ст. 11 Модели конвенции Организации Экономического Сотрудничества и Развития по налогам на доход и капитал (далее - Модель), на основе которой Российской Федерацией заключаются с иностранными государствами соглашения об избежании двойного налогообложения, указано, что штрафы за несвоевременные выплаты не рассматриваются в качестве процентов.

Однако в соответствии с Комментариями к Модели договаривающиеся государства в своих двусторонних конвенциях могут исключить из определения вышеуказанную оговорку и, следовательно, рассматривать штрафы как проценты для целей налогообложения. При этом штрафы, состоящие как из платежей, подсчитываемых пропорционально истекшему времени, так и из фиксированных сумм или же из комбинации обеих форм оплаты, рассматриваются для целей применения налогового режима одинаково.

Согласно п. 2 ст. 11 Соглашения Российской Федерации предоставлено первоочередное право налогообложения процентного дохода, выплачиваемого российским банком украинскому банку, в соответствии с законодательством в области налогов и сборов Российской Федерации, но если получатель - украинский банк фактически имеет право на проценты, взимаемый налог не должен превышать 10 процентов от валовой суммы процентов.

В соответствии со ст. 41 Налогового кодекса Российской Федерации доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами ''Налог на доходы физических лиц'', ''Налог на прибыль организаций'' Налогового кодекса Российской Федерации.

Специалисты Минфна отмечают, что при применении положений Соглашения необходимо также учитывать, что в соответствии с п. 3 ст. 310 Кодекса в случае выплаты налоговым агентом иностранной организации доходов, которые в соответствии с международными договорами (соглашениями) облагаются налогом в Российской Федерации по пониженным ставкам, исчисление и удержание суммы налога с доходов производятся налоговым агентом по соответствующим пониженным ставкам при условии предъявления иностранной организацией налоговому агенту подтверждения, предусмотренного п. 1 ст. 312 Кодекса.