Налогоплательщик – организация или индивидуальный предприниматель – может применять упрощенную систему налогообложения (УСН) до тех пор, пока доходы его по итогам отчетного (налогового) периода не превысят 20 млн. руб. Такое условие закреплено в п. 4 статьи 346.13 Налогового кодекса (НК).
В случае превышения установленного лимита налогоплательщик считается утратившим право на применение спецрежима и должен будет применять в отношении своей деятельности другой режим налогообложения.
Вернуться на применение УСН налогоплательщик будет вправе не ранее чем через год после утраты права на его применение (п. 7 статьи 346.13 НК).
Рассмотрим случай перехода с УСН на общую систему налогообложения (ОСН).
Налогоплательщик, утративший право на применение спецрежима, должен будет с начала того квартала, в котором допущено установленное превышение, уплачивать налоги уже в порядке с иным режимом налогообложения. Иными словами, налоги должны быть пересчитаны в соответствии с установленным законодательством РФ порядком исчисления налогов при ОСН. Об этом говорится в п. 4 статьи 346.13 НК.
Здесь же указано, что такие налогоплательщики не уплачивают пени и штрафы за несвоевременную уплату ежемесячных платежей в течение того квартала, в котором они перешли на ОСН.
Рассмотрим, каким образом следует пересчитать, а точнее рассчитать налог на добавленную стоимость (НДС) и налог на прибыль организаций бывшему налогоплательщику УСН.
НДС по товарам должен быть пересчитан с начала квартала, в котором было утрачено право на применение спецрежима.
Особенности учета поставок продукции в переходный период установлены ФНС в письме от 24 ноября 2005 г. N ММ-6-03/988@. Так, ФНС указывает, ели аванс был получен в период применения УСН, а продукция отгружена при ОСН, то организация должна выставить покупателю счет-фактуру и заплатить в бюджет НДС.
Как известно, налогоплательщики УСН с объектом «доходы минус расходы» уменьшают налоговую базу по единому налогу на сумму НДС по оплаченным товарам, приобретенным налогоплательщиком. Так вот, если суммы НДС по товарам не были отнесены на расходы, то они согласно указанному письму ФНС подлежат вычету в первом налоговом периоде применения ОСН.
Что же касается НДС по основным средствам, приобретенным налогоплательщиком в период применения УСН, то в части, приходящейся на остаточную стоимость объектов основных средств, НДС из бюджета возмещению не подлежит.
Таким образом, если организация чувствует, что по итогам отчетного периода она может превысить установленный лимит по доходам и потерять право на применение спецрежима, то лучше оплатить основные средства в полном размере до осуществления перехода на ОСН. В этом случае организация сможет включить НДС в расходы в составе стоимости основных средств при расчете единого налога.
При переходе на ОСН для целей НДС налогоплательщик учитывает только те основные средства, расходы на приобретение которых не полностью учтены при исчислении единого налога. (Порядок включения стоимости приобретенных основных средств в расходы установлен пп. 3 п. 3 статьи346.16 НК).
Остаточная стоимость при переходе на ОСН будет равна разности остаточной стоимости при переходе на УСН и суммы расходов в отношении приобретенных основных средств, согласно установленному порядку включения стоимости таких основных средств в расходы (пп. 3 п. 3 статьи 346.16 НК).
Например, если срок полезного использования основного средства стоимостью 400 тыс. руб. составляет 10 лет. Предприятие работало на УСН год, а затем утратило право на ее применение. Тогда согласно пп. 3 п. 3 статьи 346.16 НК в отношении основных средств со сроком полезного использования от 3 до 15 лет в течение первого года применения УСН списывается в расходы 50% стоимости основного средства.
Таким образом, остаточная стоимость при переходе на ОСН будет составлять:
400 000 - 400 000×50% = 200 000 руб.
Налог на прибыль организация налогоплательщик, утративший право на применение УСН и перешедший на ОСН, должен также как и НДС рассчитать с начала того квартала, в котором было утрачено право на применение спецрежима.
Особенности исчисления налоговой базы по налогу на прибыль при переходе с УСН на ОСН установлены в п. 2 статьи 346.25 НК.
Согласно данной статье оплата налогоплательщику за товары, которые были поставлены в период применения УСН, состоялась уже в период применения ОСН, то такая оплата включается в состав доходов для целей исчисления налога на прибыль.
В случае, когда налогоплательщик в период применения ОСН оплатил за поставленные ему в период применения УСН товары, то такая оплата будет включаться в расходы для целей расчета налога на прибыль.
