Очень редко бывает, что вновь созданная организация сразу же начинает получать прибыль по результатам своей деятельности. На начальных этапах она может вообще не получать даже выручки – производимый ей продукт не реализуется. Чаще всего новые организации в начале работы несут убытки. Это продолжается до определенного периода времени – до достижения организацией точки безубыточности.
Еще одним случаем неполучения организацией в течение длительного времени выручки является, например, особенности технологии производства, когда один производственный цикл длится довольно-таки долго и организация в течение этого периода ничего не продает, однако покупает – сырье, материалы и т.д.
Или другой пример: организация решила расширить ассортимент или номенклатуру выпускаемой продукции и поэтому готовит новые производственные мощности для этих целей. Или организация выводит свой новый продукт на рынок – в течение какого-либо периода времени выручки может и не быть.
Итак, во всех этих случаях выручки у организации нет, а следовательно, нет и «выходного» налога на добавленную стоимость (НДС), зато есть «входной» НДС – ведь организация приобретает у поставщиков сырье, материалы, комплектующие и другие необходимые ценности и имущество для осуществления своей деятельности.
Возникает вопрос: можно ли принять «входной» НДС к вычету?
В соответствии с п. 1 статьи 173 Налогового кодекса (НК) сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 НК, общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 НК и увеличенная на суммы восстановленного НДС.
Сумма налога при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 НК исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз (п. 1 статьи 166 НК).
Налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на установленные налоговые вычеты (п. 1 статьи 171 НК).
Согласно п. 2 статьи 171 НК вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории РФ либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию РФ в таможенных режимах выпуска для внутреннего потребления, временного ввоза и переработки вне таможенной территории либо при ввозе товаров, перемещаемых через таможенную границу РФ без таможенного контроля и таможенного оформления, в отношении:
- товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи;
- товаров (работ, услуг), а также имущественных прав, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения.
Объектом налогообложения НДС в соответствии с п. 1 статьи 146 НК признаются:
- реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.
- передача на территории РФ (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету (в том числе через амортизационные отчисления) при исчислении налога на прибыль организаций;
- выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления;
- ввоз товаров на таможенную территорию РФ.
Исходя из вышесказанного, получаем, что в случае, если налогоплательщик в налоговом периоде налоговую базу по НДС не исчисляет, то принимать к вычету суммы «входящего НДС, уплаченные поставщикам товаров (работ, услуг), он не может. В связи с этим указанные налоговые вычеты производятся не ранее того отчетного периода, в котором возникает налоговая база по НДС. К такому выводу пришел Минфин в письме от 08.02.2005 №03-04-11/23.
Таким образом, должна быть хотя маленькая налоговая база по НДС. Ей, например, может служить полученная налогоплательщикам предварительная оплата товаров или частичная оплата в счет предстоящих поставок товаров.
Согласно п. 1 статьи 154 НК при получении налогоплательщиком оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) налоговая база по НДС определяется исходя из суммы полученной оплаты с учетом налога, за исключением оплаты, частичной оплаты, полученной налогоплательщиком, применяющим момент определения налоговой базы в соответствии с п. 13 статьи 167 НК.
В п. 13 статьи 167 НК говорится, что в случае получения налогоплательщиком - изготовителем товаров (работ, услуг) оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), длительность производственного цикла изготовления которых составляет свыше шести месяцев, налогоплательщик - изготовитель указанных товаров вправе определять момент определения налоговой базы как день отгрузки (передачи) указанных товаров (выполнения работ, оказания услуг) при наличии раздельного учета осуществляемых операций и сумм налога по приобретаемым товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций по производству товаров (работ, услуг) длительного производственного цикла и других операций.
Таким образом, при получении налогоплательщиком предварительной оплаты за товар в счет предстоящей поставки товара он может исчислить налоговую базу по НДС «выходного», а значит, имеет право принять к вычету «входной» НДС.
Согласно п. 1 статьи 172 НК налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию РФ, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях.
Вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории РФ, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию РФ, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав при наличии соответствующих первичных документов.
При соблюдении вышеназванных условий налогоплательщик вправе принять к вычету из общей суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет, суммы налога, уплаченные поставщикам товаров (работ, услуг).
Более того, ВАС в своем Постановлении от 03.05.2006 №14996/05 поставил жирную точку в рассматриваемом вопросе: «…нормами главы 21 НК не установлена зависимость вычетов налога по приобретенным товарам (работам, услугам) от фактического исчисления налога по конкретным операциям, для осуществления которых приобретены данные товары (работы, услуги)».
