Заказчик как лицо, уполномоченное инвестором на реализацию инвестиционного проекта, заключает с последним договор. Как правило, договор между инвестором и заказчиком сочетает в себе элементы двух договоров – договора комиссии и договора возмездного оказания услуг.
Рассмотрим особенности договора между инвестором и заказчиком, а также бухгалтерский и налоговый учет у заказчика.
Договор между инвестором и заказчиком
Разберемся, что представляют собой договор комиссии и договор об оказании услуг.
Согласно п. 1 статьи 990 ГК по договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить одну или несколько сделок от своего имени, но за счет комитента.
Договор комиссии может быть заключен на определенный срок или без указания срока его действия, с указанием или без указания территории его исполнения, с обязательством комитента не предоставлять третьим лицам право совершать в его интересах и за его счет сделки, совершение которых поручено комиссионеру, или без такого обязательства, с условиями или без условий относительно ассортимента товаров, являющихся предметом комиссии.
Комитент обязан уплатить комиссионеру вознаграждение, а в случае, когда комиссионер принял на себя ручательство за исполнение сделки третьим лицом (делькредере), также дополнительное вознаграждение в размере и в порядке, установленных в договоре комиссии.
По договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги (статья 779 ГК).
Таким образом, инвестор одновременно выступает:
комитентом – по договору комиссии;
заказчиком – по договору возмездного оказания услуг.
Заказчик, в свою очередь, является:
комиссионером – по договору комиссии;
исполнителем – по договору возмездного оказания услуг.
Таким образом, в обязанности заказчика по договору входят:
разработка проектно-сметной документации;
заключение договоры строительного подряда на выполнение строительно-монтажных работ;
закупка и поставка материалов и оборудования;
подготовка строительной площадки;
приемка законченных работ и подготовку объекта к передаче в эксплуатацию.
Инвестор, в свою очередь, обязан оплатить услуги заказчика по мере выполнения работ.
Бухгалтерский учет
Средства, которые заказчик получает от инвестора, отражаются на счете 86 «Целевое финансирование».
Бухгалтерский учет заказчика выглядит следующим образом.
Расчеты с инвестором:
Поступили материалы от инвестора:
Д 10 «Материалы» - К 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».
Налог на добавленную стоимость (НДС) по приобретенным материалам:
Д 19 «НДС по приобретенным ценностям» - К 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».
Материалы израсходованы на строительство:
Д 08 «Вложения во внеоборотные активы» - К 10 «Материалы».
Расчеты с подрядчиком:
Приняты к оплате счета подрядчика за выполненные работы:
Д 08 «Вложения во внеоборотные активы» - К 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».
НДС по выполненным работам:
Д 19 «НДС по приобретенным ценностям» - К 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».
Оплата счетов подрядчика:
Д 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» - К 51 «Расчетные счета».
Оборудование, требующее монтажа:
Оборудование, требующее монтажа, принято к учету:
Д 07 «Оборудование к установке» - К 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».
НДС по приобретенному оборудованию:
Д 19 «НДС по приобретенным ценностям» - К 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками».
Оборудование оплачено заказчиком:
Д 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» - К 51 «Расчетные счета».
Оборудование передано подрядчику для монтажа:
Д 08 «Вложения во внеоборотные активы» - К 07 «Оборудование к установке».
Затраты на содержание:
В течение месяца затраты на содержание:
Д 26 «Общехозяйственные расходы» - К 10 «Материалы», 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», 69 «Расчеты по социальному страхованию и обеспечению».
В конце месяца затраты на содержание:
Д 90 «Продажи» - К 26 «Общехозяйственные расходы».
Налоговый учет
НДС. В соответствии с п. 1 статьи 146 Налогового кодекса (НК) объектом налогообложения НДС, в частности, признается реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ.
Согласно пп. 4 п. 3 статьи 39 НК передача имущества, если такая передача носит инвестиционный характер (в частности, вклады в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ, вклады по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности), паевые взносы в паевые фонды кооперативов), реализацией не признается.
Денежные средства, поступающие заказчику от инвестора, носят инвестиционный характер, а потому на основании пп. 1 п. 2 статьи 146 НК НДС не облагаются.
Суммы НДС, уплаченные заказчиками подрядным организациям за выполненные работы, подлежат вычету и возмещению из бюджета у инвесторов согласно п. 6 статьи 171 НК.
Налог на прибыль. Согласно пп. 9 п. 1 статьи 251 НК при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются доходы в виде имущества (включая денежные средства), поступившего комиссионеру, агенту и (или) иному поверенному в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому договору или другому аналогичному договору, а также в счет возмещения затрат, произведенных комиссионером, агентом и (или) иным поверенным за комитента, принципала и (или) иного доверителя, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов комиссионера, агента и (или) иного поверенного в соответствии с условиями заключенных договоров. К указанным доходам не относится комиссионное, агентское или иное аналогичное вознаграждение.
Таким образом, целевые поступления, поступившие заказчику от инвестора на исполнение договора, в расчете налога на прибыль не участвуют; комиссионное же вознаграждение – оплата инвестором выполненных заказчиком работ – налогооблагается.
