В соответствии с п. 2 статьи 346.11 Налогового кодека (НК) применение упрощенной системы налогообложения (УСН) организациями освобождает их от обязанности по уплате налога на прибыль организаций. Налог на прибыль уплачивается в обязательном порядке, если организация находится на общем режиме налогообложения (ОРН).
В то же время, налогоплательщики, применяющие УСН, при определении объекта налогообложения учитывают доходы в порядке, который установлен для определения доходов в целях исчисления налога на прибыль организациями, находящимися на ОРН.
Однако в последнее время возникает много споров по поводу следующего дохода организации – имущества, полученного ей безвозмездно по договору дарения.
По договору дарения одна сторона (даритель) безвозмездно передает или обязуется передать другой стороне (одаряемому) вещь в собственность либо имущественное право (требование) к себе или к третьему лицу либо освобождает или обязуется освободить ее от имущественной обязанности перед собой или перед третьим лицом. Обещание безвозмездно передать кому-либо вещь или имущественное право либо освободить кого-либо от имущественной обязанности (обещание дарения) признается договором дарения и связывает обещавшего, если обещание сделано в надлежащей форме и содержит ясно выраженное намерение совершить в будущем безвозмездную передачу вещи или права конкретному лицу либо освободить его от имущественной обязанности (статья 572 Гражданского кодекса (ГК)).
Согласно статье 574 ГК договор дарения может быть совершен устно или письменно. При этом договор дарения движимого имущества должен быть совершен в письменной форме в случаях, когда:
- дарителем является юридическое лицо и стоимость дара превышает пять установленных законом минимальных размеров оплаты труда;
- договор содержит обещание дарения в будущем.
Договор дарения недвижимого имущества подлежит государственной регистрации.
(смотрите также статью: «Бухгалтерский и налоговый учет операций дарения при УСН»)
Порядок определения доходов налогоплательщиками УСН установлен в статье 346.15 НК. Для целей исчислении единого налога ими учитываются, во-первых, доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 НК, и, во-вторых, внереализационные доходы, определяемые согласно статье 250 НК. При определении объекта налогообложения не учитываются доходы, предусмотренные статьей 251 НК.
Безвозмездно полученное имущество (работы или услуги) или имущественные права признаются согласно п. 8 статьи 250 НК внереализационным доходом налогоплательщика.
В соответствии с п. 2 статьи 248 НК имущество (работы, услуги) или имущественные права считаются полученными безвозмездно, если получение этого имущества (работ, услуг) или имущественных прав не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для передающего лица работы, оказать передающему лицу услуги).
При получении имущества (работ, услуг) безвозмездно оценка доходов осуществляется исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений статьи 40 НК, но не ниже остаточной стоимости - по амортизируемому имуществу и не ниже затрат на производство (приобретение) - по иному имуществу (выполненным работам, оказанным услугам). Информация о ценах должна быть подтверждена налогоплательщиком - получателем имущества (работ, услуг) документально или путем проведения независимой оценки.
Согласно статье 40 НК для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.
Рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях. Идентичными признаются товары, имеющие одинаковые характерные для них основные признаки. Однородными признаются товары, которые, не являясь идентичными, имеют сходные характеристики и состоят из схожих компонентов, что позволяет им выполнять одни и те же функции и (или) быть коммерчески взаимозаменяемыми.
При определении и признании рыночной цены товара, работы или услуги используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги.
Исходя из вышеизложенного следует, что налогоплательщик, применяющий УСН и определяющий внереализационные доходы в соответствии со статьей 250 НК, учитывает для целей расчета единого налога внереализационный доход в виде безвозмездно полученного имущества.
Не учитывается для целей налогообложения следующее безвозмездно полученное имущество (статья 251 НК):
1) в виде средств и иного имущества, которые получены в виде безвозмездной помощи (содействия) в порядке, установленном Федеральным законом от 04.05.1999 №95-ФЗ «О безвозмездной помощи (содействии) Российской Федерации и внесении изменений и дополнений в отдельные законодательные акты Российской Федерации о налогах и об установлении льгот по платежам в государственные внебюджетные фонды в связи с осуществлением безвозмездной помощи (содействия) Российской Федерации»;
2) в виде основных средств и нематериальных активов, безвозмездно полученных в соответствии с международными договорами РФ, а также в соответствии с законодательством РФ атомными станциями для повышения их безопасности, используемых для производственных целей;
3) в виде имущества, полученного российской организацией безвозмездно:
- от организации, если уставный (складочный) капитал (фонд) получающей стороны более чем на 50% состоит из вклада (доли) передающей организации;
- от организации, если уставный (складочный) капитал (фонд) передающей стороны более чем на 50% состоит из вклада (доли) получающей организации;
- от физического лица, если уставный (складочный) капитал (фонд) получающей стороны более чем на 50% состоит из вклада (доли) этого физического лица.
При этом полученное имущество не признается доходом для целей налогообложения только в том случае, если в течение одного года со дня его получения указанное имущество (за исключением денежных средств) не передается третьим лицам;
4) в виде имущества, безвозмездно полученного государственными и муниципальными образовательными учреждениями, а также негосударственными образовательными учреждениями, имеющими лицензии на право ведения образовательной деятельности, на ведение уставной деятельности.
В соответствии с п. 2 Информационного письма ВАС от 22.12.2005 №98 принцип определения дохода при безвозмездном получении имущества, заключающийся в его оценке исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений статьи 40 НК, подлежит применению и при оценке дохода, возникающего при безвозмездном получении имущественного права, в том числе права пользования вещью. Значит, такой же порядок применим и в отношении безвозмездного пользования имуществом организацией – налогоплательщиком УСН.
Однако Минфин в письме от 19.10.2006 №03-11-04/2/213 (Письмо) высказывает противоположную точку зрения по этому вопросу.
В Письме рассматривается случай безвозмездного пользования оргтехникой, переданной по договору безвозмездного пользования учредителем организации, применяющей УСН. Минфин указывает, что поскольку статьями 249 и 250 НК не предусмотрено определение доходов при получении имущества по договорам безвозмездного пользования, значит, при получении по договору безвозмездного пользования от учредителя оргтехники объекта налогообложения по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, не возникает.
Фактически, высказанная в данном Письме Минфина точка зрения противоречит установленному законодательству, а именно, п. 8 статьи 250 НК, а также позиции ВАС. Поэтому полагаем, что лучше все-таки верить НК, а не руководствоваться указанным Письмом, поскольку его использование в работе может вызвать многочисленные споры с налоговыми органами.
