В Государственную Думу внесен законопроект, предполагающий внесении изменений в статьи 217 и 219 части второй Налогового кодекса Российской Федерации» и предусматривающий освобождение от налогообложения налогом на доходы физических лиц средств регионального материнского (семейного) капитала, что позволит устранить предпосылки необоснованного нарушения прав семей, имеющих детей, а также исключить неоднозначное толкование и применение указанной нормы НК РФ, что, в свою очередь, обеспечит надлежащий уровень социальной поддержки семей, имеющих детей.
Ниже приведен текст данного законопроекта
Во исполнение Послания Президента Российской Федерации Федеральному Собранию Российской Федерации от 10 мая 2006 года Федеральным законом от 29 декабря 2006 года № 256-ФЗ «О дополнительных мерах государственной поддержки семей, имеющих детей» (далее — Федеральный закон) установлена дополнительная мера государственной поддержки семей, имеющих детей, в виде материнского (семейного) капитала, выплачиваемого за счет средств федерального бюджета. Одновременно частью 2 статьи 1 Федерального закона предусмотрено, что органы государственной власти субъектов Российской Федерации и органы местного самоуправления могут устанавливать дополнительные меры поддержки семей, имеющих детей, за счет средств соответственно бюджетов субъектов Российской Федерации и местных бюджетов.
Согласно подпункту 24 пункта 2 статьи 26.3 Федерального закона от 6 октября 1999 года № 184-ФЗ «Об общих принципах организации законодательных (представительных) и исполнительных органов государственной власти субъектов Российской Федерации» к полномочиям органов государственной власти субъекта Российской Федерации по предметам совместного ведения, осуществляемым данными органами самостоятельно за счет средств бюджета субъекта Российской Федерации, относится, в частности, решение вопросов социальной поддержки и социального обслуживания семей, имеющих детей (в том числе многодетных семей, одиноких родителей).
Во исполнение пункта 9 Перечня поручений по реализации Послания Президента Российской Федерации Федеральному Собранию Российской Федерации от 30 ноября 2010 года № Пр-3534 и пункта 2 Перечня поручений Президента Российской Федерации от 7 января 2011 года № Пр-24 по итогам совместного заседания Государственного совета Российской Федерации и Комиссии при Президенте Российской Федерации по реализации национальных проектов и демографической политике и в соответствии с Федеральным законом дополнительная мера государственной поддержки семей, имеющих детей, в виде регионального материнского (семейного) капитала установлена в более чем 60 субъектах Российской Федерации, в частности в Московской, Тюменской, Калужской, Калининградской, Вологодской, Орловской, Челябинской областях и других субъектах Российской Федерации. В Архангельской области действует областной закон от 22 июня 2005 года № 55-4-03 «О мерах социальной поддержки многодетных семей в Архангельской области» (далее - областной закон), которым установлена дополнительная мера государственной поддержки семей, имеющих детей, в виде регионального материнского (семейного) капитала.
Сравнительный анализ по субъектам Российской Федерации дополнительной меры государственной поддержки в виде материнского (семейного) капитала (иной дополнительной выплаты) приведен в приложении к настоящей пояснительной записке.
Согласно пункту 1 статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НКРФ.
В статье 217 НК РФ перечислены доходы, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения) налогом на доходы физических лиц. Так, в соответствии с пунктом 34 статьи 217 НК РФ средства материнского (семейного) капитала, направляемые для обеспечения реализации дополнительных мер государственной поддержки семей, имеющих детей, не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) налогом на доходы физических лиц. При этом какая-либо зависимость данной меры государственной поддержки от уровня органа власти, установившего материнский (семейный) капитал (федеральный закон, областной закон или муниципальный нормативный правовой акт), источника финансирования (федеральный бюджет, бюджет субъекта Российской Федерации, местный бюджет) НК РФ не установлена.
В соответствии с пунктом 1 статьи 11 НК РФ институты, понятия и термины других отраслей законодательства применяются в НК РФ в том значении, в каком они используются в этих отраслях, лишь в случаях, когда они не определены непосредственно самим налоговым законодательством.
В определении Конституционного Суда Российской Федерации от 18 января 2005 года № 24-0 «Об отказе в принятии к рассмотрению жалобы закрытого акционерного общества «Печоранефтегаз» на нарушение конституционных прав и свобод пунктом 1 статьи 11 НК РФ и частью второй статьи 32.1 Федерального закона «О введении в действие части второй Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах» указано, что приоритет при уяснении значения налогового института, понятия или термина отдается налоговому законодательству. Только при отсутствии возможности определить содержание налогового института, понятия или термина путем истолкований положений налогового законодательства в их системной связи допускается использование норм иных отраслей законодательства с учетом того, что смысл, содержание и применение законов определяют непосредственно действующие права и свободы человека и гражданина (статья 18 Конституции Российской Федерации). Исходя из содержания пункта 1 статьи 11 НК РФ и учитывая, что в соответствии с пунктом «ж» части 1 статьи 72 Конституции Российской Федерации вопросы защиты семьи, материнства, отцовства и детства, социальной защиты отнесены к предметам совместного ведения Российской Федерации и субъектов Российской Федерации, в понятие «законодательство» входят как нормативные правовые акты Российской Федерации, так и нормативные правовые акты субъектов Российской Федерации. При этом и в пункте 34 статьи 217 НК РФ, и в пункте 2 статьи 1 Федерального закона применяется единый термин «дополнительные меры поддержки семей, имеющих детей».
С учетом этого формулировка пункта 34 статьи 217 НК РФ позволяет сделать вывод о том, что данная норма НК РФ применяется в отношении средств материнского (семейного) капитала, выплачиваемых не только за счет средств федерального бюджета.
Однако на практике формулировка пункта 34 статьи 217 НК РФ порождает неоднозначное толкование.
Так, Министерством финансов Российской Федерации в письмах от 29 марта 2011 года № 03-04-06/9-59 и от 17 сентября 2012 года № 03-04-06/6-280 было указано, что средства материнского (семейного) капитала, предоставляемые за счет средств бюджетов субъектов Российской Федерации, не освобождены от налогообложения налогом на доходы физических лиц.
Кроме того, в письме Министерства финансов Российской Федерации от 17 сентября 2012 года № 03-04-06/6-280 указано, что суммы денежных средств, выплачиваемые в соответствии со статьей 7 областного закона, не являются средствами материнского (семейного) капитала, которые освобождаются от налогообложения на основании пункта 34 статьи 217 НК РФ.
При этом в письме имеется ссылка на пункт 8 статьи 217 НК РФ, согласно которому предусмотрено освобождение от налогообложения сумм единовременных выплат, осуществляемых налогоплательщикам из числа малоимущих и социально незащищенных категорий граждан в виде сумм адресной социальной помощи, оказываемой за счет средств федерального бюджета, бюджетов субъектов Российской Федерации, местных бюджетов и внебюджетных фондов в соответствии с программами, утверждаемыми ежегодно соответствующими органами государственной власти.
Вместе с тем освобождение средств материнского (семейного) капитала, выплачиваемых в соответствии со статьей 7 областного закона, от налогообложения на основании пункта 8 статьи 217 НК РФ является противоречивым в силу того, что под понятие «единовременная материальная помощь» подпадает такая материальная помощь, которая предоставляется налогоплательщику на определенные цели не более одного раза в налоговом периоде по одному основанию (письмо Федеральной налоговой службы Российской Федерации от 18 августа 2011 года № АС-4-3/13508@). При этом налоговым периодом по налогу на доходы физических лиц признается календарный год (статья 216 НК РФ). Кроме того, в целях применения пункта 8 статьи 217 НК РФ получателями таких денежных средств могут выступать только малоимущие и социально незащищенные категории граждан, которые включены в целевые программы, утверждаемые ежегодно соответствующими органами государственной власти. Получателями же материнского (семейного) капитала в соответствии с областным законом являются многодетные семьи, а сам материнский (семейный) капитал в соответствии с областным законом - одна из мер социальной поддержки многодетных семей, направленная на повышение жизненного уровня многодетной семьи.
Необходимо отметить, что в субъектах Российской Федерации (согласно приложению к пояснительной записке), как правило, требования к доходам или материальному положению получателей средств материнского (семейного) капитала не установлены, а в ряде субъектов Российской Федерации не установлены также требования целевого использования таких средств.
По причине неоднозначного толкования пункта 34 статьи 217 НК РФ государственными казенными учреждениями Архангельской области - отделениями социальной защиты населения с сумм регионального материнского (семейного) капитала, которые получили 157 граждан, был исчислен и удержан налог на доходы физических лиц в размере 1 220 500 рублей 00 копеек.
Данный подход не обеспечивает надлежащий уровень социальной поддержки семей, имеющих детей, и фактически уменьшает ее объем, что ухудшает материальное положение данной категории граждан, нуждающихся в активной государственной поддержке.
Кроме того, налогообложение регионального материнского капитала налогом на доходы физических лиц препятствует эффективному исполнению поручения Президента Российской Федерации от 6 декабря 2010 года № Пр-3534, согласно которому органам государственной власти субъектов Российской Федерации необходимо проработать вопрос о введении в субъектах Российской Федерации материнского капитала, финансируемого за счет средств бюджетов субъектов Российской Федерации.
С учетом изложенного законопроектом предлагается уточнить пункт 34 статьи 217 НК РФ, предусмотрев, что от налогообложения налогом на доходы физических лиц освобождаются средства материнского (семейного) капитала, предоставляемые за счет средств федерального бюджета, бюджетов субъектов Российской Федерации и местных бюджетов.
В соответствии с НК РФ при определении размера налоговой базы налога на доходы физических лиц налогоплательщик имеет право на получение социального (статья 219 НК РФ) и имущественного (статья 220 НК РФ) налоговых вычетов.
Однако в соответствии с абзацем двадцать шестым подпункта 2 пункта 1 статьи 220 НК РФ имущественный налоговый вычет не применяется в случаях, если оплата расходов на строительство или приобретение жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них для налогоплательщика производится за счет средств работодателей или иных лиц, средств материнского (семейного) капитала, направляемых на обеспечение реализации дополнительных мер государственной поддержки семей, имеющих детей, за счет выплат, предоставленных из средств федерального бюджета, бюджетов субъектов Российской Федерации и местных бюджетов, а также в случаях, если сделка купли-продажи жилого дома, квартиры, комнаты или доли (долей) в них совершается между физическими лицами, являющимися взаимозависимыми в соответствии со статьей 105.1 НК РФ.
Таким образом, имущественный налоговый вычет не применяется в указанных случаях, если оплата таких расходов производится за счет средств материнского (семейного) капитала, направляемых на обеспечение реализации дополнительных мер государственной поддержки семей, имеющих детей, за счет выплат, предоставленных из средств федерального бюджета, бюджетов субъектов Российской Федерации и местных бюджетов, в том числе и за счет средств регионального материнского (семейного) капитала.
В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 219 НК РФ социальный налоговый вычет не применяется в случае, если оплата расходов на обучение производится за счет средств материнского (семейного) капитала, направляемых для обеспечения реализации дополнительных мер государственной поддержки семей, имеющих детей.
В целях единообразного применения налоговых вычетов и исключения различного толкования указанной нормы законопроектом предлагается подпункт 2 пункта 1 статьи 219 НК РФ дополнить положением, предусматривающим, что социальный налоговый вычет не применяется в случае, если оплата расходов на обучение производится за счет средств материнского (семейного) капитала, предоставляемых за счет средств федерального бюджета, бюджетов субъектов Российской Федерации и местных бюджетов, направляемых для обеспечения реализации дополнительных мер государственной поддержки семей, имеющих детей.
В соответствии с пунктом 4 статьи 5 НК РФ акты законодательства о налогах и сборах, отменяющие налоги и (или) сборы, снижающие размеры ставок налогов (сборов), устраняющие обязанности налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей или иным образом улучшающие их положение, могут иметь обратную силу, если прямо предусматривают это.
Учитывая, что при освобождении от налогообложения налогом на доходы физических лиц получателей средств материнского (семейного) капитала положение указанных лиц улучшится, в соответствии со статьей 2 законопроекта действие положений пункта 34 статьи 217 НК РФ (в редакции законопроекта) предлагается распространить на правоотношения, возникшие с 1 января года, следующего за годом, в котором был изложен Перечень поручений по реализации Послания Президента Российской Федерации, то есть с 1 января 2011 года.
Указанное положение законопроекта позволит лицам, уже получившим средства материнского (семейного) капитала, с сумм которых был исчислен и удержан налог на доходы физических лиц, обратиться в налоговый орган с заявлением о возврате суммы излишне уплаченного налога в соответствии со статьей 78 НК РФ. Такое заявление может быть подано в течение трех лет со дня уплаты указанной суммы.
