Операции по реализации работ (услуг), предусмотренных пп. 2 п. 1 ст. 164 Налогового кодекса, выполненных (оказанных) в отношении ввозимых на территорию Российской Федерации товаров, подлежат обложению НДС по налоговой ставке 0 процентов при условии, что они выполнены (оказаны) до дня выпуска указанных товаров таможенными органами.
Об этом Письмо ФНС РФ от 20.06.2011 N ЕД-4-3/9683@.
Согласно пп. 2 п. 1 ст. 164 Налогового кодекса Российской Федерации в редакции до дня вступления в силу Федерального закона от 27.11.2010 N 309-ФЗ ''О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового кодекса Российской Федерации'' (далее - Налоговый кодекс) налогообложение по налоговой ставке 0 процентов производится при реализации работ (услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, а также товаров, помещенных под таможенный режим свободной таможенной зоны.
Положение данного подпункта распространяется в том числе на работы (услуги) по организации и сопровождению перевозок, перевозке или транспортировке, организации, сопровождению, погрузке и перегрузке ввозимых на территорию Российской Федерации товаров, выполняемые (оказываемые) российскими организациями или индивидуальными предпринимателями (за исключением российских перевозчиков на железнодорожном транспорте), и иные подобные работы (услуги).
При этом к иным работам (услугам), при реализации которых применяется налоговая ставка 0 процентов, относятся работы (услуги), подобные организации и сопровождению перевозок, перевозке или транспортировке, организации, сопровождению, погрузке и перегрузке ввозимых на территорию Российской Федерации товаров, выполняемые (оказываемые) российскими организациями или индивидуальными предпринимателями (за исключением российских перевозчиков на железнодорожном транспорте).
Таким образом, положение пп. 2 п. 1 ст. 164 Налогового кодекса распространяется на работы (услуги), которые являются действием, непосредственно направленным на ввоз товаров на территорию Российской Федерации, которые выполнены (оказаны) в отношении товара, ввозимого на территорию Российской Федерации, и поименованы в абз. 2 пп. 2 п. 1 ст. 164 Налогового кодекса.
Поскольку положения Налогового кодекса для целей применения пп. 2 п. 1 ст. 164 Налогового кодекса не определяют, с какого момента товары считаются (не считаются) ввозимыми на территорию Российской Федерации, то, учитывая положения ст. 11 Налогового кодекса, необходимо исходить из следующего.
Определение ввоза товаров и (или) транспортных средств на таможенную территорию Российской Федерации дано в пп. 8 п. 1 ст. 11 Таможенного кодекса Российской Федерации (далее - Таможенный кодекс), согласно которому под ввозом товаров и (или) транспортных средств понимаются фактическое пересечение товарами и (или) транспортными средствами таможенной границы и все последующие предусмотренные Таможенным кодексом действия с товарами и (или) транспортными средствами до их выпуска таможенными органами.
В соответствии с п. 1 ст. 77 Таможенного кодекса после прибытия товаров и представления таможенному органу соответствующих документов и сведений товары могут быть разгружены или перегружены ( ст. 78 Таможенного кодекса), помещены на склад временного хранения ( гл. 12 Таможенного кодекса), заявлены к определенному таможенному режиму либо к внутреннему таможенному транзиту ( гл. 10 Таможенного кодекса).
Согласно ст. 157 Таможенного кодекса днем помещения товаров под таможенный режим считается день выпуска товаров таможенным органом.
Выпуск товаров в соответствии с заявленным таможенным режимом, согласно положениям п. 70 Инструкции о действиях должностных лиц таможенных органов, осуществляющих таможенное оформление и таможенный контроль при декларировании и выпуске товаров, утвержденной Приказом ГТК России от 28.11.2003 N 1356, оформляется путем проставления штампа установленной формы, а также соответствующих записей (если требуется) на экземплярах соответствующих документов, в том числе не менее чем на двух экземплярах представленных в таможенный орган стандартных документов перевозчика (или их копиях) с указанием в их правом верхнем углу регистрационного номера таможенной декларации. Штамп с указанной датой и регистрационный номер таможенной декларации заверяет подписью и оттиском ЛНП уполномоченное должностное лицо, их проставившее.
Таким образом, товары считаются ввозимыми на территорию Российской Федерации до момента таможенного оформления, установления соответствующего таможенного режима и выпуска их таможенным органом.
Аналогичная позиция, касающаяся вопроса порядка налогообложения НДС операций по реализации услуг по транспортировке (перевозке) ввозимых на территорию Российской Федерации товаров, отражена в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 15.02.2011 N 13485/10. Так, названным Постановлением определено, что поскольку в силу Таможенного кодекса под ввозимыми на территорию Российской Федерации товарами понимаются ввезенные товары до их выпуска таможенными органами, то к указанным услугам применяется налоговая ставка 0 процентов.
