УЧЕТ В ДОХОДАХ ОТ РЕАЛИЗАЦИИ ПРИ ОПРЕДЕЛЕНИИ НАЛОГОВОЙ БАЗЫ ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ СУБСИДИЙ, ВЫДЕЛЕННЫХ ФГУП ИЗ ФЕДЕРАЛЬНОГО БЮДЖЕТА НА КОМПЕНСАЦИЮ ПОТЕРЬ В ДОХОДАХ, СВЯЗАННЫХ СО СДЕРЖИВАНИЕМ ФГУП РОСТА ТАРИФОВ НА УСЛУГИ ПО РАСПРОСТРАНЕНИЮ ПЕРИОДИЧЕСКИХ ПЕЧАТНЫХ ИЗДАНИЙРазделы: Налог на прибыль; Налог на прибыль. Определение доходов, Налог на прибыль организацийПеречисленные денежные средства на компенсацию недополученной прибыли в целом по предприятию (а в рамках конкретно рассматриваемых услуг - убытка) по своему экономическому содержанию являются частью дохода (экономической выгодой), полученной предприятием от реализации услуг, и не могут рассматриваться как безвозмездно полученные от собственника средства в рамках пп. 26 п. 1 ст. 251 НК РФ.
ФАС России совместно с Федеральным агентством связи, ФГУП при участии издательств и подписных агентств разработана Методика формирования и применения тарифов на услугу по приему заказов от клиентов на подписку и доставку газет и журналов (далее - Методика). Методика, в соответствии с которой рассчитываются тарифы, формирующие подписную цену издания, утверждена распоряжением ФГУП. При этом на основании информации, полученной из общедоступных источников, тарифы на подписку некоторых периодических печатных изданий не увеличиваются (сдерживаются) благодаря государственной поддержке. Так, действующие тарифы данного вида услуг в проверяемом периоде стало возможным удержать на уровне второго полугодия 2008 г. за счет субсидий из федерального бюджета. В частности, потери ФГУП в доходах, связанных со сдерживанием предприятием роста тарифов на услуги по распространению периодических печатных изданий, компенсируются из федерального бюджета в соответствии с Правилами предоставления в 2009 - 2010 годах субсидий, утвержденными Приказами Министерства связи и массовых коммуникаций Российской Федерации от 23.03.2009 N 40 , от 04.02.2010 N 24 (далее - Правила N 1). Правилами N 1 установлено, что размер субсидий определяется как разница между расходами, возникшими в связи с оказанием услуг по распространению периодических печатных изданий, и средствами, поступившими в виде платы за эти услуги, при этом предусмотрено ведение предприятием раздельного учета доходов и расходов. Раздельный учет обусловлен ''формулой'' расчета объема предоставляемых субсидий, поскольку субсидия выделяется исключительно в рамках конкретной услуги, которая должна быть ''выделена'' из общей массы всех оказываемых предприятием услуг. При этом конкретный вид услуги имеет свою собственную тарификацию, зависящую от ряда факторов, определяющим из которых является объем издержек, необходимый для ее оказания. В целях реализации Правил N 1 между Федеральным агентством связи и ФГУП заключены соответствующие договоры о предоставлении субсидий за счет средств федерального бюджета. В договорах указано, что субсидии перечисляются по итогам подписной компании. То есть перечисление государством предприятию бюджетных средств осуществляется после оказания ФГУП услуги заказчикам и направлено исключительно на повышение уровня доходов от таких услуг. Из договоров следует, что ФГУП фактически не приобретало каких-либо товаров (работ, услуг), для оплаты которых ему были бы необходимы бюджетные средства, а наоборот, само оказывало услуги по пониженным тарифам и при этом получало компенсацию из федерального бюджета. Субсидии в данном случае позволили предприятию получить ту часть выручки, которая бы имелась в случае реализации им данных услуг по тарифам, не сдерживаемым государством на уровне прошлых лет. Следовательно, оплата предприятию данного вида услуг фактически осуществлялось из двух источников: от заказчика услуги и от собственника предприятия. Таким образом, по своему экономическому содержанию субсидии на компенсацию недополученных доходов являются частью выручки от реализации услуг по сдерживаемым тарифам. При этом субсидии выплачиваются за оказанные предприятием услуги, что позволяет сделать вывод об их возмездном характере. Аналогичная ситуация, при которой ФГУП недополучает доходы от оказания услуг, отмечается в случае доставки пенсий и пособий. Подпунктом 2 п. 1 ст. 7 Федерального закона от 30.11.2009 N 307-ФЗ ''О бюджете Пенсионного фонда Российской Федерации на 2010 год и на плановый период 2011 и 2012 годов'' Пенсионному фонду Российской Федерации предоставлено право в 2010 г. осуществлять финансовое обеспечение доставки пенсий, пособий, ежемесячных денежных выплат отдельным категориям граждан и других социальных выплат в пределах 0,97 процента доставленных сумм без учета налога на добавленную стоимость. Внешними источниками информации подтверждается, что такая социально значимая услуга, как доставка гражданам государственных и иных пенсий и пособий, предоставляется в соответствии с Федеральным законом ''О почтовой связи'' организациями федеральной почтовой связи по заниженным тарифам. В этой связи затраты организаций федеральной почтовой связи на услуги по доставке гражданам пенсий, пособий и других выплат целевого назначения значительно выше получаемых от оказания этих услуг доходов (доходы оплачиваются Пенсионным фондом Российской Федерации в соответствии с Приказом Минздравсоцразвития России от 12.08.2010 N 620н). Компенсация потерь в доходах от предоставления ФГУП услуг по доставке пенсий и пособий осуществляется в соответствии с Правилами предоставления в 2010 г. субсидий ФГУП ''Почта России'', утвержденными Приказом Минкомсвязи России от 02.12.2010 N 177 (далее - Правила N 2). Согласно Правилам N 2 объем предоставляемых субсидий определяется как разница между расходами, связанными с оказанием услуги по доставке и выдаче пенсий, пособий и других социальных выплат, и доходами ФГУП от ее оказания. Как и в случае с доставкой периодических печатных изданий, предусматривается ведение раздельного учета доходов и расходов по предоставлению указанной услуги. Субсидии выделяются ФГУП в соответствии Правилами N 2 на основании договора о предоставлении субсидий за счет средств федерального бюджета, заключенного с Федеральным агентством связи. Из условий договора следует, что расчет размера фактических потерь в доходах производится по итогам 2010 г. - то есть после фактического оказания услуг по доставке и выдаче пенсий, пособий и других социальных выплат и представленного результата подсчета суммы фактически полученного дохода исходя из применяемых тарифов и объема понесенных затрат по данному виду услуг. Рассчитанный указанным способом размер потерь в доходах оплачивается за счет средств, получаемых предприятием от собственника на основании заключенных договоров. Таким образом, как и в случае с компенсацией потерь в доходах, связанных со сдерживанием предприятием роста тарифов на услуги по распространению периодических печатных изданий, предоставление субсидий не носит безвозмездного характера, поскольку ФГУП, оказывая услуги по доставке пенсий и пособий, получает одну часть выручки от Пенсионного фонда Российской Федерации по согласованной цене исходя из объемов финансирования заказчика, а другую часть - в виде субсидий из федерального бюджета, условием выделения которых является уровень этой согласованной цены, остающейся неизменной, несмотря на рост затрат. Учитывая вышеизложенное, ФНС России представляет следующий вывод. Прибылью в целях гл. 25 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с указанной главой Кодекса. Пунктом 1 ст. 248 Кодекса установлено, что к доходам в целях гл. 25 Кодекса относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, а также внереализационные доходы. Доходом в силу ст. 41 Кодекса признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с названными в этой статье главами Кодекса . Как следует из п. п. 1 и 2 ст. 249 Кодекса, в целях гл. 25 Кодекса доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах. В обоих рассматриваемых случаях выплата компенсаций из бюджета была обусловлена осуществлением предприятием деятельности по оказанию конкретных услуг ФГУП, стоимость которых в договорах с заказчиками определена исходя из того, что государством будет оплачена их определенная часть. Перечисленные денежные средства на компенсацию недополученной прибыли в целом по предприятию (а в рамках конкретно рассматриваемых услуг - убытка) по своему экономическому содержанию являются частью дохода (экономической выгодой), полученной предприятием от реализации услуг, и не могут рассматриваться как безвозмездно полученные от собственника средства в рамках пп. 26 п. 1 ст. 251 Кодекса. Указанный вывод подтверждается Постановлением Президиума ВАС Российской Федерации от 31.05.2011 N 16814/10. Аналогичная позиция также изложена в Письмах Минфина России от 03.02.2012 N 03-03-05/7 , от 10.02.2012 N 03-03-06/4/6 . Учитывая изложенное, указанные субсидии следует рассматривать в качестве платы за услуги и учитывать их в составе доходов от реализации при определении налоговой базы по налогу на прибыль. © Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "Субсчет.ру: теория и практика бухгалтерского учета и налогообложения" при цитировании (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка) |
Налоги: НДС | Налог на прибыль | НДФЛ | ЕСН | Акцизы | НДПИ | Налог на имущество предприятий | Транспортный налог | Налог на игорный бизнес | Земельный налог | УСН | ЕНВД | ЕСХН Бухучет: Учет основных средств | Учет нематериальных активов | Учет вложений во внеоборотные активы | Учет материально-производственных запасов | Учет собственного капитала | Учетная политика организации | Учет расчетов | Бухгалтерская отчетность Документы: Судебная практика по налоговым спорам (ФАС) Кодексы: НК РФ ч.1 | НК РФ ч.2 | ГК РФ ч.1 | ГК РФ ч.2 | ГК РФ ч.3 | ГК РФ ч.4 | ТК РФ Разное: Экономика недвижимости: учебное пособие Виноградов Д.В| - |
