В том случае если организацией, осуществляющей образовательную деятельность, по итогам отчетных периодов (например, I квартал, полугодие) не выполнено условие - 90% доходов от осуществления образовательной деятельности и от выполнения НИОКР, а по итогам налогового периода данное условие выполнено, то организация вправе была применять ставку по налогу на прибыль 0 процентов при соблюдении других условий, установленных ст. 284.1 НК РФ, и по итогам отчетных периодов, и по итогам налогового периода.
Об этом Письмо ФНС России от 22.05.2013 N ЕД-4-3/9198@.
Пунктом 1 ст. 284.1 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) установлено, что организации, осуществляющие образовательную и (или) медицинскую деятельность в соответствии с законодательством Российской Федерации, вправе применять налоговую ставку 0 процентов при соблюдении условий, установленных этой статьей.
Одно из условий применения налоговой ставки 0 процентов - это наличие у организации доходов от осуществления образовательной деятельности, а также от выполнения научных исследований и (или) опытно- конструкторских разработок (далее - НИОКР), учитываемых при определении налоговой базы в соответствии с гл. 25 НК РФ, не менее 90 процентов ее доходов за налоговый период, учитываемых при определении налоговой базы.
Частью 8 Федерального закона от 28.12.2010 N 395-ФЗ ''О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации'' (в ред. Федерального закона от 07.06.2011 N 132-ФЗ) предусмотрено, что для применения с 1 января 2011 г. налоговой ставки по налогу на прибыль организаций в размере 0 процентов организации не позднее 31 декабря 2011 г. вправе представить в налоговые органы заявление и копии лицензии (лицензий) на осуществление образовательной и (или) медицинской деятельности, выданной (выданных) в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Организации, осуществляющие образовательную деятельность и применяющие налоговую ставку 0 процентов, в соответствии с п. 6 ст. 284.1 Кодекса, по окончании каждого налогового периода, в течение которого они применяют налоговую ставку 0 процентов, в сроки, установленные гл. 25 Кодекса для представления налоговой декларации, представляют в налоговый орган по месту своего нахождения сведения о доле доходов организации от осуществления образовательной деятельности в общей сумме доходов организации, учитываемых при определении налоговой базы в соответствии с гл. 25 Кодекса; о численности работников в штате организации (далее - Сведения).
Таким образом, п. 6 ст. 284.1 Кодекса распространяется на организации, применяющие налоговую ставку 0 процентов.
Пунктом 1 ст. 81 Кодекса установлено, что при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации недостоверных сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик вправе внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном этой статьей. При этом уточненная налоговая декларация, представленная после истечения установленного срока подачи декларации, не считается представленной с нарушением срока.
В этой связи в ситуации, изложенной в письме, по мнению ФНС России, вуз может воспользоваться правом представления уточненной декларации по налогу на прибыль организаций за 2011 г. с применением налоговой ставки по налогу на прибыль организаций в размере 0 процентов. При этом одновременно должны быть представлены сведения, предусмотренные п. 6 ст. 284.1 Кодекса. В случае если Сведения не будут представлены, то применяется налоговая ставка, установленная п. 1 ст. 284 Кодекса.
Пунктом 3 ст. 284.1 Кодекса установлено, что организациями, осуществляющими образовательную деятельность, при применении налоговой ставки 0 процентов должно быть соблюдено условие о наличии 90% доходов от осуществления образовательной деятельности, а также от выполнения НИОКР в общей сумме доходов за налоговый период. При этом соблюдение данного условия по итогам отчетных периодов (I квартал, полугодие, 9 месяцев) ст. 284.1 Кодекса не предусматривает.
Однако если у организации необходимый размер доли доходов от образовательной деятельности и выполнения НИОКР не сформирован по отчетным периодам и в целом за год, то уплата налога на прибыль должна производиться в общеустановленном порядке.
По п. 2.2 письма. В соответствии с п. 5 ст. 284.1 Кодекса организации, изъявившие желание применять налоговую ставку 0 процентов в соответствии с указанной статьей, не позднее чем за один месяц до начала налогового периода, начиная с которого применяется налоговая ставка 0 процентов, подают в налоговый орган по месту своего нахождения заявление, копии лицензии (лицензий) на осуществление образовательной и (или) медицинской деятельности, выданной (выданных) в соответствии с законодательством Российской Федерации.
В этой связи организации, осуществляющие образовательную и (или) медицинскую деятельность, которые намерены были воспользоваться данным льготным режимом с 1 января 2012 г., должны были не позднее чем за один месяц до начала налогового периода (2012 г.), т.е. не позднее 30.11.2011, представить соответствующие заявления и копии лицензии.
Одновременно сообщаем, что судебная практика по данному вопросу в настоящее время отсутствует, но следует обратить внимание на судебную практику по вопросу применения упрощенной системы налогообложения.
В п. 1 ст. 346.13 Кодекса (в редакции, действующей до 01.10.2012) было указано, что организации и индивидуальные предприниматели, изъявившие желание перейти на упрощенную систему налогообложения, подают в период с 1 октября по 30 ноября года, предшествующего году, начиная с которого налогоплательщики переходят на упрощенную систему налогообложения, в налоговый орган по месту своего нахождения (месту жительства) заявление.
При этом в случае представления указанного заявления с нарушением предусмотренного срока суды указывают, что ст. 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации не предусмотрены основания для отказа налогоплательщику в применении упрощенной системы налогообложения, в том числе и в связи с нарушением им сроков подачи заявления в налоговый орган, и, следовательно, данное обстоятельство не может являться основанием для отказа в применении упрощенной системы налогообложения ( Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 30.09.2009 по делу N А60-4719/2009-С6).
Аналогичная позиция изложена в Постановлении Федерального арбитражного суда Дальневосточного округа от 17.07.2009 N Ф03-3432/2009, в котором суд указал, что нарушение налогоплательщиком организационного срока подачи заявления, установленного абз. 1 п. 1 ст. 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации, само по себе не лишает его права на применение упрощенной системы налогообложения.
Применение упрощенной системы налогообложения носит уведомительный характер и не зависит от решения налогового органа и не связано с ним. При этом срок подачи заявления о переходе на упрощенную систему налогообложения, предусмотренный абз. 1 п. 1 ст. 346.13 Налогового кодекса Российской Федерации, не является пресекательным.
На основании вышеизложенного и учитывая указанные выше Постановления федеральных арбитражных судов, ФНС России считает, что пресекательность срока подачи документов о применении налоговой ставки 0 процентов может негативно сказаться на формировании судебной практики.
В этой связи при решении вопроса о применении организациями, осуществляющими образовательную и (или) медицинскую деятельность, ставки налога на прибыль 0 процентов в случае нарушения налогоплательщиком организационного срока подачи заявления, установленного п. 5 ст. 284.1 НК РФ, следует учитывать конкретные ситуации и арбитражную практику по аналогичным нормам.
По мнению ФНС России, нарушение налогоплательщиком срока подачи заявления само по себе не лишает его права на применение льготного режима налогообложения при условии, что этот выбор сделан налогоплательщиком до момента, с которого начнут формироваться его налоговая база, облагаемая по налоговой ставке 0 процентов, и показатели, используемые в оценке выполнения необходимых условий для данной преференции, т.е. до начала налогового периода.
Организация считается применившей ставку налога на прибыль 0 процентов при представлении в налоговой орган декларации по налогу на прибыль организаций за отчетный (налоговый) период с применением этой льготной ставки.
