Период нахождения в собственности налогоплательщика вновь зарегистрированной квартиры (образованной после объединения) до момента ее продажи составляет менее трех лет и, соответственно, при реализации указанного объекта у налогоплательщика возникает объект налогообложения - доход от продажи квартиры, а также обязанность по представлению в налоговый орган по месту жительства налоговой декларации по НДФЛ. При этом налогоплательщик вправе воспользоваться имущественным налоговым вычетом, предусмотренным пп. 1 п. 1 ст. 220 НК РФ, либо уменьшить сумму дохода от продажи квартиры на сумму фактически произведенных и документально подтвержденных расходов, связанных с получением этого дохода, а именно с приобретением двух квартир и их реконструкцией.
Об этом Письмо УФНС России по г. Москве от 12.01.2012 N 20-14/4/001299@.
Доходы, полученные физическими лицами - резидентами Российской Федерации от реализации имущества, принадлежащего им на праве собственности, в соответствии со ст. ст. 208 и 209 гл. 23 Налогового кодекса РФ являются объектом налогообложения по НДФЛ с применением налоговой ставки 13%, установленной п. 1 ст. 224 НК РФ.
Согласно ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной форме, или право на распоряжение которыми у него возникло.
В соответствии с п. 17.1 ст. 217 Налогового кодекса РФ с 1 января 2009 г. не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) доходы, получаемые физическими лицами, являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации, за соответствующий налоговый период, в частности, от продажи жилых домов, квартир, комнат, включая приватизированные жилые помещения, дач, садовых домиков или земельных участков и долей в указанном имуществе, находившихся в собственности налогоплательщика три года и более.
Если квартира находилась в собственности налогоплательщика менее трех лет, то в соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 220 Налогового кодекса РФ при определении размера налоговой базы в соответствии с п. 3 ст. 210 НК РФ налогоплательщик имеет право на получение имущественного налогового вычета в сумме, полученной им в налоговом периоде, в частности, от продажи квартиры, находившейся в собственности налогоплательщика менее трех лет, но не превышающей 1 млн руб.
Вместо использования права на получение имущественного налогового вычета, предусмотренного настоящим подпунктом, налогоплательщик вправе уменьшить сумму своих облагаемых налогом доходов на сумму фактически произведенных им и документально подтвержденных расходов, связанных с получением этих доходов.
В отношении дохода от продажи квартиры, находившейся в собственности налогоплательщика менее трех лет, в соответствии с п. 2 ст. 228 НК РФ у налогоплательщика сохраняется обязанность самостоятельно исчислить суммы налога, подлежащие уплате в соответствующий бюджет, в порядке, установленном ст. 225 НК РФ. Одновременно в соответствии с п. 1 ст. 229 НК РФ такие налогоплательщики обязаны не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, представить в налоговый орган по месту учета налоговую декларацию.
Общая сумма налога, подлежащая уплате в соответствующий бюджет, исчисленная исходя из налоговой декларации, уплачивается по месту жительства налогоплательщика в срок не позднее 15 июля года, следующего за истекшим налоговым периодом.
Право собственности, в том числе основания его возникновения и прекращения, регулируются Гражданским кодексом РФ.
Статьей 219 Гражданского кодекса РФ установлено, что право собственности на здания, сооружения и другое вновь создаваемое недвижимое имущество, подлежащее государственной регистрации, возникает с момента такой регистрации.
Из положений ст. ст. 130 и 131 ГК РФ следует, что государственной регистрации в едином государственном реестре органами, осуществляющими государственную регистрацию прав на недвижимость и сделок с ней, подлежат право собственности и другие вещные права на недвижимые вещи (в частности, недвижимость), ограничение этих прав, их возникновение, переход и прекращение.
Государственная регистрация прав на недвижимое имущество, в том числе квартиру, осуществляется в порядке, установленном Федеральным законом от 21.07.1997 N 122-ФЗ ''О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним'' (далее - Закон N 122-ФЗ).
В соответствии со ст. 2 Закона N 122-ФЗ государственная регистрация прав проводится на всей территории РФ по установленной указанным Законом системе записей о правах на каждый объект недвижимого имущества в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним (далее - Единый государственный реестр прав). Датой государственной регистрации прав является день внесения соответствующих записей о правах в Единый государственный реестр прав.
Пунктом 9 ст. 12 Закона N 122-ФЗ установлено, что в случае раздела, выдела доли в натуре или других соответствующих законодательству РФ действий с объектами недвижимого имущества записи об объектах, образованных в результате этих действий, вносятся в новые разделы Единого государственного реестра прав и открываются новые дела правоустанавливающих документов с новыми кадастровыми номерами.
Пунктом 1 ст. 14 Закона N 122-ФЗ установлено, что проведенная государственная регистрация возникновения и перехода прав на недвижимое имущество удостоверяется свидетельством о государственной регистрации прав.
Учитывая вышеизложенные нормы действующего законодательства, срок нахождения в собственности объектов недвижимости исчисляется с даты их регистрации в Едином государственном реестре прав.
Налогоплательщиком в 1997 г. были приобретены две квартиры, которые в 2010 г. объединили в одну квартиру, что подтверждается свидетельством о регистрации права собственности от 12.05.2010. Следовательно, квартиры, приобретенные в 1997 г. как отдельные объекты, прекратили свое существование с момента государственной регистрации права собственности на объединенную квартиру в 2010 г.
Согласно договору купли-продажи от 19.05.2010 указанная объединенная квартира была продана налогоплательщиком.
При этом исчисление срока владения реализованной квартирой для целей налогообложения НДФЛ осуществляется начиная с даты последней государственной регистрации прав на квартиру и внесения соответствующих записей о правах в Единый государственный реестр прав.
Налоговая база в отношении дохода, полученного от продажи указанного имущества, определяется с учетом срока нахождения квартиры в собственности налогоплательщика, а именно с момента государственной регистрации права на нее.
