ПОРЯДОК ВЫПОЛНЕНИЯ РОССИЙСКОЙ ОРГАНИЗАЦИЕЙ ОБЯЗАННОСТЕЙ НАЛОГОВОГО АГЕНТА ПО НАЛОГУ НА ПРИБЫЛЬ В СВЯЗИ С ВЫПЛАТОЙ ИНОСТРАННОЙ ОРГАНИЗАЦИИ КУПОННОГО ДОХОДА И НАКОПЛЕННОГО КУПОННОГО ДОХОДА
Доходы, полученные иностранной организацией от продажи товаров, иного имущества, а также имущественных прав, осуществления работ, оказания услуг на территории Российской Федерации, не приводящие к образованию представительства в Российской Федерации, обложению налогом у источника выплаты не подлежат. Таким образом, в Российской Федерации налогообложению подлежит процентный (купонный) доход, выплачиваемый при погашении ценной бумаги, а также накопленный процентный (купонный) доход, возникающие у иностранной организации при реализации или ином выбытии ценной бумаги.
Об этом Письмо Минфина России от 11.12.2012 N 03-08-05/2.
В соответствии с нормами ст. 247 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) объектом налогообложения по налогу на прибыль иностранных организаций, не осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, являются доходы, полученные от источников в Российской Федерации, которые определяются в соответствии со ст. 309 ''Особенности налогообложения иностранных организаций, не осуществляющих деятельность через постоянное представительство в Российской Федерации и получающих доходы от источников в Российской Федерации'' Кодекса.
В п. 1 ст. 309 Кодекса перечислены виды доходов, не связанные с предпринимательской деятельностью иностранной организации в Российской Федерации, которые относятся к доходам иностранной организации от источников в Российской Федерации и подлежат обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов.
Согласно пп. 3 п. 1 ст. 309 Кодекса к доходам от источников в Российской Федерации, подлежащим обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты дохода, относятся процентные доходы от долговых обязательств любого вида, включая облигации с правом на участие в прибылях и конвертируемые облигации, государственные и муниципальные эмиссионные ценные бумаги, условиями выпуска и обращения которых предусмотрено получение доходов в виде процентов, иные долговые обязательства российских организаций.
В соответствии с нормами ст. 43 Кодекса процентами признается любой заранее заявленный (установленный) доход, в том числе в виде дисконта, полученный по долговому обязательству любого вида (независимо от способа его оформления). При этом процентами признаются, в частности, доходы, полученные по денежным вкладам и долговым обязательствам.
Согласно п. 2 ст. 280 доходы налогоплательщика от операций по реализации или иного выбытия ценных бумаг (в том числе погашения) определяются исходя из цены реализации или иного выбытия ценной бумаги, а также суммы накопленного процентного (купонного) дохода, уплаченной покупателем налогоплательщику, и суммы процентного (купонного) дохода, выплаченной налогоплательщику эмитентом (векселедателем). При этом в доход налогоплательщика от реализации или иного выбытия ценных бумаг не включаются суммы процентного (купонного) дохода, ранее учтенные при налогообложении.
Пунктом 4 указанной статьи определено, что под накопленным процентным (купонным) доходом понимается часть процентного (купонного) дохода, выплата которого предусмотрена условиями выпуска такой ценной бумаги, рассчитываемая пропорционально количеству календарных дней, прошедших от даты выпуска ценной бумаги или даты выплаты предшествующего купонного дохода до даты совершения сделки (даты передачи ценной бумаги).
В свою очередь, п. 2 ст. 309 Кодекса установлено, что доходы, полученные иностранной организацией от продажи товаров, иного имущества, кроме указанного в пп. 5 и 6 п. 1 ст. 309 , а также имущественных прав, осуществления работ, оказания услуг на территории Российской Федерации, не приводящие к образованию представительства в Российской Федерации, обложению налогом у источника выплаты не подлежат. Таким образом, в Российской Федерации налогообложению подлежит процентный (купонный) доход, выплачиваемый при погашении ценной бумаги, а также накопленный процентный (купонный) доход, возникающие у иностранной организации при реализации или ином выбытии ценной бумаги.
Федеральным законом от 29.06.2012 N 97-ФЗ п. 2 ст. 310 Кодекса дополнен, в частности, пп. 7 , согласно положениям которого исчисление и удержание суммы налога с доходов, полученных иностранной организацией, налоговым агентом не производится в случае выплаты:
процентных доходов по государственным ценным бумагам Российской Федерации, государственным ценным бумагам субъектов Российской Федерации и муниципальным ценным бумагам;
процентов, выплачиваемых российскими организациями по обращающимся облигациям, выпущенным этими организациями в соответствии с законодательством иностранных государств.
При этом в соответствии с п. 7 ст. 5 указанного Федерального закона положения пп. 7 п. 2 ст. 310 Кодекса распространяются на правоотношения по исчислению и удержанию налога с доходов иностранных организаций, возникшие с 1 января 2007 г., и применяются к правоотношениям по исчислению и удержанию налога с доходов иностранных организаций, возникшим в связи с размещением обращающихся облигаций, выпуск которых осуществлен до 1 января 2014 г.
Исходя из вышеизложенного данные нормы пп. 7 п. 2 ст. 310 Кодекса применяются как к процентному (купонному) доходу, так и накопленному процентному (купонному) доходу, полученному иностранной организацией.
