Расходы по не заключенным в установленном порядке договорам не учитываются при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль организаций как не соответствующие условиям п. 1 ст. 252 НК РФ. Если договор аренды прошел государственную регистрацию, то расходы организации на оплату аренды учитываются с момента такой регистрации.
Об этом Письмо УФНС РФ по г. Москве от 23.11.2009 N 16-15/122370.
По договору аренды (имущественного найма) арендодатель (наймодатель) обязуется предоставить арендатору (нанимателю) имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование ( ст. 606 ГК РФ).
Право сдачи имущества в аренду принадлежит его собственнику. Арендодателями могут быть также лица, управомоченные законом или собственником сдавать имущество в аренду ( ст. 608 ГК РФ).
В соответствии с требованиями ст. 614 ГК РФ арендатор обязан своевременно вносить плату за пользование имуществом (арендную плату). Порядок, условия и сроки внесения арендной платы определяются договором аренды.
Согласно положениям ст. ст. 246 и 247 НК РФ иностранные организации, получающие доходы от источников в России, признаются плательщиками налога на прибыль в Российской Федерации в отношении тех видов доходов, которые указаны в п. 1 ст. 309 НК РФ.
К таким доходам относятся, в частности, доходы от сдачи в аренду или субаренду имущества, используемого на территории Российской Федерации ( пп. 7 п. 1 ст. 309 НК РФ).
Поэтому иностранная организация, получающая доходы от источников в Российской Федерации при предоставлении в аренду имущества, используемого на территории РФ, признается плательщиком в отношении таких видов доходов.
При этом на основании ст. ст. 24 и 310 НК РФ обязанность по исчислению и удержанию налога на прибыль с доходов иностранной организации, не осуществляющей деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, возлагается на российскую организацию, выплачивающую указанные доходы иностранной организации (налогового агента).
В ст. 310 НК РФ определен порядок удержания и перечисления в бюджет налога на прибыль, удержанного с доходов иностранных организаций у источника выплаты в Российской Федерации.
Таким образом, российская организация, выплачивающая иностранной организации доходы, указанные в п. 1 ст. 309 НК РФ, признается налоговым агентом. Она обязана исчислить и удержать налог на прибыль с доходов, полученных иностранной организацией от источников в Российской Федерации.
Исчисление налога на прибыль с доходов иностранной организации от сдачи в аренду имущества, используемого на территории РФ, производится по ставке, предусмотренной в пп. 1 п. 2 ст. 284 НК РФ и равной 20%.
Если иностранная организация - получатель доходов является резидентом государства, с которым у Российской Федерации заключено действующее международное соглашение об избежании двойного налогообложения, то налогообложение доходов такой иностранной организации у источника выплаты в РФ производится с учетом положений указанного соглашения при соблюдении иностранной организацией требований п. 1 ст. 312 НК РФ.
Кроме того, налоговые агенты обязаны в сроки, установленные законодательством, представлять в налоговый орган по месту своего учета информацию о суммах выплаченных иностранным организациям доходов ( ст. ст. 24 , 289 и 310 НК РФ).
Приказом МНС России от 14.04.2004 N САЭ-3-23/286@ утверждена форма налогового расчета (информации) о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов.
Приказом МНС России от 03.06.2002 N БГ-3-23/275 утверждена Инструкция по заполнению формы налогового расчета (информации) о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов.
За неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных на налогового агента обязанностей он несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации. Об этом сказано в п. 5 ст. 24 НК РФ.
В целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик вправе уменьшить полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).
При этом в соответствии с требованиями п. 1 ст. 252 НК РФ расходами, учитываемыми для целей налогообложения прибыли, признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, произведенные налогоплательщиком для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Согласно п. 2 ст. 252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.
На основании пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся, в частности, арендные платежи за арендуемое имущество.
В п. 2 ст. 651 ГК РФ установлено, что договор аренды здания или сооружения, заключенный на срок не менее года, подлежит государственной регистрации и считается заключенным с момента такой регистрации.
Согласно Информационному письму Президиума ВАС РФ от 01.06.2000 N 53, если нежилое помещение является объектом недвижимости, отличным от здания или сооружения, к договорам аренды таких помещений должны применяться правила п. 2 ст. 651 ГК РФ.
Если условия договора распространяются на период с момента передачи объекта аренды потенциальному арендатору, то арендные платежи по зарегистрированному или находящемуся на государственной регистрации договору учитываются при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль с момента получения объекта в пользование на основании передаточного акта и акта ввода объекта аренды в эксплуатацию.
Что касается сумм налога на прибыль, которые на основании ст. 310 НК РФ удерживаются российской организацией - арендатором из средств иностранной организации - арендодателя, то они в расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль российской организации - арендатора, не включаются.
