УЧЕТ ДОХОДОВ И РАСХОДОВ В ЦЕЛЯХ ИСЧИСЛЕНИЯ НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ В СЛУЧАЕ, КОГДА ОРГАНИЗАЦИЯ ПРИОБРЕТАЕТ МАЛЬКОВ РЫБ, ВЫРАЩИВАЕТ ИХ ДО ДОСТИЖЕНИЯ ИМИ ВОЗРАСТА 7 - 10 ЛЕТ В ЦЕЛЯХ ПОЛУЧЕНИЯ В ТЕЧЕНИЕ ПОСЛЕДУЮЩИХ 5 ЛЕТ ИКРЫ ДЛЯ ПРОДАЖИ

В случае продажи рыбы до достижения возраста начала ее использования для получения продукции для продажи доходы от реализации признаются доходами от реализации прочего имущества. В таком случае на основании пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ в целях исчисления налога на прибыль сумма доходов уменьшается на сумму затрат на выращивание проданной рыбы. Если сумма затрат на выращивание проданной рыбы с учетом расходов, связанных с такой реализацией, превышает выручку от ее реализации, разница между этими величинами признается убытком, учитываемым в целях налогообложения в общеустановленном порядке.

Об этом Письмо ФНС РФ от 23.06.2011 N ЕД-4-3/10055@.

Пунктом 1 ст. 257 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) установлено, что под основными средствами в целях исчисления налога на прибыль понимается часть имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией, первоначальной стоимостью более 40 000 руб.

Применительно к ситуации речь идет об использовании выращенных мальков при достижении ими возраста 7 - 10 лет для получения в течение последующих примерно 5 лет икры для продажи. В этом случае выращенные особи рыб с первого момента получения икры с точки зрения исчисления налога на прибыль начинают эксплуатироваться в качестве средства труда для получения продукции для ее реализации и получения дохода. При этом выращенная рыба принадлежит организации на праве собственности.

Согласно п. 1 ст. 256 НК РФ имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 40 000 руб., которое находится у налогоплательщика на праве собственности и используется им для извлечения дохода, признается амортизируемым имуществом, стоимость которого погашается путем начисления амортизации.

Таким образом, в случае если в периоде начала использования особи рыбы для получения икры для продажи обоснованный период такого использования составляет более 12 месяцев и стоимость выращивания рыбы составляет более 40 000 руб., то такая особь в целях налогообложения признается амортизируемым имуществом.

Поскольку такой вид объектов основных средств в амортизационных группах Классификации основных средств, утвержденной Постановлением Правительства Российской Федерации от 01.01.2002 N 1, не указан, то согласно п. 6 ст. 258 НК РФ срок полезного использования устанавливается налогоплательщиком в соответствии с техническими условиями, определенными действующим в организации технологическим процессом выращивания, содержания и использования рыбы (в данном случае налогоплательщик также выступает и ''изготовителем'' таких единиц основных средств).

В случае если стоимость выращивания особи рыбы к моменту начала ее использования для получения икры составляет сумму, меньшую 40 000 руб., такие расходы принимаются в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль в составе материальных расходов на основании пп. 3 п. 1 ст. 254 НК РФ в полной сумме в периоде начала ее ''эксплуатации''.

Соответственно, до начала использования рыбы, в частности, на стадии приобретения и откорма мальков, расходы налогоплательщика на приобретение и выращивание рыбы в целях налогообложения квалифицируются как расходы на создание объектов амортизируемого имущества, которые до начала эксплуатации в соответствии с п. 5 ст. 270 НК РФ в составе расходов не учитываются, формируя согласно п. 2 ст. 257 НК РФ первоначальную стоимость основного средства.

Специальный порядок распределения суммы затрат налогоплательщика на выращенные до соответствующего возраста единицы рыб гл. 25 НК РФ не установлен. В таких случаях порядок ведения налогового учета стоимости данного вида амортизируемого имущества определяется налогоплательщиком в учетной политике самостоятельно и применяется последовательно от одного периода к другому ( ст. 313 НК РФ).

В случае продажи рыбы, числящейся в составе амортизируемого имущества, используется порядок, предусмотренный пп. 1 п. 1 и п. 3 ст. 268 НК РФ.